實務中，個人股東向企業(yè)借款的個人所得稅問題常被一些企業(yè)及股東忽視甚至存在誤解，進而引發(fā)企業(yè)稅務風險。對企業(yè)來說，發(fā)生個人股東借款的情形，需厘清要點，合規(guī)進行稅務處理。

要點一：借款年度需準確理解

中國判決文書網(wǎng)中有這樣一則判例：甲公司是一家網(wǎng)絡技術(shù)有限責任公司，其個人股東向甲公司借款440萬元。至年度終了，該個人股東所發(fā)生的借款既未歸還，也未用于甲公司生產(chǎn)經(jīng)營。甲公司也未按規(guī)定代扣代繳個人所得稅。據(jù)此，主管稅務機關(guān)責令甲公司扣繳個稅88萬元，并向甲公司處以罰款88萬元。

這其實是一則比較典型的企業(yè)對個人股東借款年度的稅收政策理解不準確的判例。

關(guān)于個人股東借款的個人所得稅問題，實務中的主要稅收政策依據(jù)是《財政部 國家稅務總局關(guān)于規(guī)范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》（財稅〔2003〕158號，以下簡稱158號文件）。其中第二條對個人股東借款長期不還的稅務處理問題作了規(guī)定：納稅年度內(nèi)個人投資者從其投資企業(yè)（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。

有觀點認為，個人所得稅的納稅年度終了，應是指借款滿12個月。但是，依據(jù)《個人所得稅法》第一條的規(guī)定，納稅年度，自公歷1月1日起至12月31日止，納稅年度應為公歷年度。據(jù)此，“納稅年度終了”，應該是個人股東發(fā)生借款當年的12月31日，而非借款滿12個月。

因此，如果個人股東于2018年12月1日向企業(yè)發(fā)生了借款，在2018年12月31日既不歸還，也不用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，其未歸還的借款，就需計算繳納個人所得稅。企業(yè)和個人股東需準確理解這一政策要點。

要點二：并非有利可分才繳稅

如果企業(yè)當年發(fā)生虧損，個人股東所發(fā)生的借款是不是就不用按“利息、股息、紅利所得”繳稅了？有觀點認為，個人股東借款當年必須要有足夠多的可分配利潤，才能視同分紅處理。在沒有足夠多的可分配利潤的情形下，視同分紅將違反《公司法》的規(guī)定，即使?jié)M足稅法所規(guī)定的征稅條件，也不應予以征稅處理。

筆者并不認同這一觀點。民商法的調(diào)整對象，是商業(yè)事務交易主體在商業(yè)交易行為中所形成的平等法律關(guān)系，稅法的調(diào)整對象則是稅收關(guān)系。稅收關(guān)系是相關(guān)主體在稅收活動中所發(fā)生的各種社會關(guān)系的總稱，稅務機關(guān)與納稅人之間的權(quán)利義務關(guān)系是稅法調(diào)整對象的核心，既存在于實體法中，也存在于程序法與訴訟法中。兩者所調(diào)整的社會關(guān)系不同，不可武斷地用民商法的規(guī)定來判定稅法的事項。

筆者認為，既然是稅收問題，就應該在稅法的框架下進行研究。158號文件對此已經(jīng)作了明確的規(guī)定，理應按照政策執(zhí)行，只要符合文件規(guī)定的征稅條件，就已經(jīng)發(fā)生了納稅義務，不應在文件規(guī)定條件的基礎上再另行附加條件。不僅如此，如果企業(yè)假虧實盈，采取借款形式將利潤分配給股東，又以企業(yè)發(fā)生虧損為由不繳稅，可能具有規(guī)避個人所得稅納稅義務的嫌疑。

158號文件是2003年發(fā)布實施的一項稅收規(guī)范性文件，盡管發(fā)布時間已經(jīng)較長，但在文件尚有效的情形下，納稅人仍需引起重視，準確理解稅法規(guī)定，避免帶來稅務風險。

（作者單位：江蘇致邦律師事務所）